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论现代企业会计假定理论体系的重构[修订稿]
许强 崔金勋
山东泰信会计师事务所有限公司250014
摘要：本文对传统的四假定一基础的会计假定理论体系及其构成内容进行了否定和批判，重新构建了以企业持续经营假定为前提的，以企业随时清算假定（又称资产负债表假定）为逆向思维审验的，以企业整体利益网格化假定为核心内容的，以会计主体假定、会计分期假定、货币计量假定和会计确认基础为方法的“六假定一基础”的现代企业会计假定理论新体系。本文的创新，突出的表现为：
一、创立企业持续经营假定新解，
这包括九个方面的重要意义：
1， 是企业财务会计的对象和大前提；
2， 是财务会计与实际破产清算会计理论与方法的分水岭；
3， 决定着其他会计假定与会计确认基础；
4， 决定着企业财务会计核算的空间和时间范围；
5， 决定了资产的存在及其分类；
6， 决定了负债的存在及其分类；
7， 决定了企业资本金的存在；
8， 决定了企业盈余的存在，尤其是长期不能分配的非利润性收益的存在；
9， 决定了资产=负债+所有者权益，这个会计第一恒等式的第一种存在形式。
二、首创与企业持续经营假定孪生同在的企业随时清算假定，
这包括五个方面的内容：
1， 资产负债表日，企业的全部资产都是真实的，且能全额变现；
2， 资产负债表日，企业的全部负债都是真实的，且全部到期都要偿还；
3， 资产负债表日，用资产的变现，偿还全部到期的负债，余额是企业的剩余权益和净资产。这个结果，从来就是，并且永远都是假设的，不现实的，甚至是错误的。
4， 指出了现行会计准则关于负债定义的严重错误：（1）过去的交易或者事项形成的，（2）会导致经济利益流出企业的，（3）现时义务。两个定语及一个中心词都是错误的。
5，随时清算假定决定了其所对应的第一会计恒等式的第二种存在形式。
三、创立了会计主体假定新解，
认为会计主体是利益主体、是账户主体、是会计科目主体，是以企业法人组织利益主体为核心的所有利益相关者组成的，包括具有独立法人资格的和没有独立法人资格的需要拟人化后视同具有独立法人资格的组织、机构、单位、人、事、物，组成的会计主体群。一个会计科目就是一个会计主体，企业法人组织及其会计科目表中的每一个会计科目，都是企业会计主体。当然，核心的会计主体只有一个，即企业法人组织。那种企业会计只能记企业的账，不能记企业老板家里的私账的说法是极其幼稚可笑的。
四、创立了权责发生制新解，
即以其发生为起点标志，以其实现、完成、收到、付出、收发等为结束标志，在全效能周期、全使用过程中，权衡拿捏究责辨认，予以合理确认的惯例和规定。权，不是权利、收入；责，不是责任、义务。权责，是权衡拿捏究责辨认。
五、首创了企业整体利益网格化假定，
其主要内容包括：
（一）构建了企业利益流入的规则体系，指出了企业利益流入的九大项目：营业收入、营业外收入、公允价值变动损益、资产处置损益、投资收益、其他收益等六项形成企业利润的利益流入项目；以及其他综合收益、递延收益、资本公积等三项形成企业非利润性收益的利益流入项目；在九大利益流入项目当中，只有一项是收入，其他八项都是利得。日常重要的收入成了单一，反而偶然的利得成了会计核算的重点和难点了。并且指出了现行会计准则关于利润定义的错误，主张利润的本质是企业一定会计期间形成的可以分配的盈余，不可分配的企业盈余不是企业的利润。
（二）定位了以“投入资本保全，负债足额偿付，余下的为企业盈余，企业盈余有利润与非利润之分，利润可分，非利润不可分”的最高会计准则，从而成为《企业会计学》结构框架的核心逻辑。
（三）同时创建了两个《企业会计学》不可缺少的新概念和新第二会计恒等式：
1.创建了会计第四要素：即普通权收益，又称，所有者收益，或者称之为企业盈余，即报告期内企业取得的超过实收资本以上的归属于企业所有者权益的企业盈余，包括利润与非利润性收益。其中非利润性收益包括：其他综合收益、递延收益和资本公积三项内容。这一概念的外延，大于企业综合收益。这说明现行的企业利润表，不仅利润表的概念不确切，其内容不仅仅是利润了；而且作为企业全面收益表、或者企业综合收益表，其内容只包括利润和其他综合收益这两个项目，也是不全面的；应该把不能作为利润来分配的递延收益和资本公积都列在企业全面收益表中“其他综合收益”之后，来全面地反映企业一定会计期间取得的经济效益的整体状况，即企业盈余的全面状况，包括可以分配的利润和全部不能分配的三项非利润性收益，缺一不可。即，将企业利润表变成企业盈余表，或称全面收益表。
需要指出的是，现行会计准则将递延收益列为负债项目的做法是错误的，这会导致企业资产负债率的错误计算和错误评价，应该将递延收益，改称“未分配递延收益”和其他综合收益一视同仁，既列入企业盈余表中，又列入企业的资产负债表中的所有者权益当中，且与未分配利润同样逻辑，平起平坐。递延收益是经过政府签发法律文书确定的归企业合法所有的，只是需要按照其形成的资产的折旧速度，分派到相应的各个会计期间的利润中去的收益而已，不是企业的负债，是企业的一种暂时不能分配的政府补助收益。至于其中可能包含的各个会计期间的企业所得税的小问题，可以忽略不计。
普通权收益（所有者收益、企业盈余等），这一概念的创建，否定了传统会计学关于资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等六大会计要素的错误观念，树立资产、优先权益（负债）、普通权益（所有者权益）、普通权收益（所有者收益、企业盈余）四大会计要素的新观念。
2.创建了非利润性收益，或称非利润性利得，即企业一定时期内取得的不能在股东之间分配的，只能长期用于企业持续经营的盈余，是新概念企业盈余的组成部分。
3.创建了新第二会计恒等式：即企业盈余=利润+非利润性收益，或者，企业盈余=利润+非利润性利得。
（四）构建了以《成本费用开支范围》和“普通权益(即所有者权益)开支范围”共同组成的企业利益流出的规则体系。
（五）构建了作为企业利益体系中的资产构成体系，并指出了现行会计准则关于资产定义的严重错误。
（六）构建了以证帐表为会计专业工具及其内在串联方法的企业利益配置与确认的工具方法体系等，并指出了传统会计理论中关于会计工作程序、方法与环节的所谓的“三环节”观、“四环节”观、“五环节”观、“七环节”观，以及四种会计核算形式等观念中的混乱错误。
六、顺便创建了中国特色社会主义会计的新对象、新恒等式、新职能、新定义
会计新对象，即：企业利益体系；
会计新恒等式，即：资产=优先权益+普通权益，
资产-优先权益=普通权益；
企业盈余=利润+非利润性收益；
会计的新职能，即：会计配置和确认；
会计的新定义：会计是通过证账表，对企业利益体系，进行的依法配置与确认。
关键词：利益体系；会计配置与确认；六假定一基础；会计学结构框架的核心逻辑
传统会计假定理论体系，即四个假定一基础：会计主体假定、持续经营假定、会计分期假定、货币计量假定和权责发生制。其实，这里既无逻辑，又严重漏项，不成体系。并且，每－个假定及确认基础的真实含义，至今含糊不清，没有确定的答案。
一、四假定一基础，谁是第一位？谁是客体，谁是主体？谁是对象，谁是方法？
很明显，在传统的四假定一基础理论中，企业持续经营假定应该排第一，是客体、是客观、是对象；会计主体假定应该排第二，会计分期假定和货币计量假定排三和四，并且这三个会计假定都是主体（哲学术语）、都是主观、都是方法。这是一个重大的理论问题，将彻底推翻人们关于传统会计假定的认知。
持续经营假定，不能没有主语，不能没有主体。持续经营假定是主体的持续经营假定。因主体的法律组织形式不同，持续经营假定可以有企业、机关事业单位、合伙组织、个体工商户等不同主体的持续经营假定。
以企业主体为例，持续经营假定是企业的持续经营假定，是指在可以预见的未来，企业可以长期保持稳定的发展规模，继续经营下去，不会清算关张。这是大多数人创办企业的良好初衷。可是实际上企业的生命周期，各有长短，大多难以长期经营下去，迟早会结束经营，清算关张的。因此，企业持续经营只是一种会计的专业假定。企业持续经营假定，把原来意义上的会计主体假定中的企业法人主体的含义拿出来共同分享，并入持续经营假定中去，于是，企业持续经营假定就成为包含企业法人主体在内的完整的企业持续经营假定的企业会计对象。其实，企业法人主体，不仅是持续经营假定的主体，主语，也是会计主体假定、会计分期假定、货币计量假定以及权责发生制共同的主体和主语，谁也不能缺少主体和主语。
这样一来，企业持续经营假定在全部会计假定理论中占据第一位的重要地位，具有十分重要的意义：
（一）企业持续经营假定决定了企业财务会计核算的对象、内容和方法，是企业财务会计理论与方法存在的大前提，
（二）是企业财务会计与企业实际破产清算会计理论与方法的分水岭。
（三）企业持续经营假定是会计假定理论体系中的第一假定，决定和约束着传统会计假定理论中另外三个假定以及权责发生制的存在基础和前提。至于会计主体假定、会计分期假定、货币计价假定以及权责发生制，均从属于企业持续经营假定的决定和制约，是对企业持续经营假定的不同角度的方法性说明。其中：
会计主体假定是对企业持续经营假定期间，以企业法人主体为核心，对全体利益相关者，尤其是对那些不具有法人资格的各种利益相关者，以及独立的会计事项，进行的拟人化的利益配置和确认。在会计主体假定下，每一个会计科目，每一个账户，都假定是一个独立的，或者拟人假定后独立的利益主体。这就是毎一个账户户头的来历和用意！这才是会计主体假定本来的含义。可以肯定地说，大家对会计主体假定的含义普遍理解错了。长期以来，人们都简单地认为会计主体假定只是对会计所服务的单位，假定其独立于其投资创办人，会计只为企业记账，不记企业老板家里的私账。这种观点非常幼稚可笑！事实上，会计主体假定，不仅假定会计所服务的单位人格独立于其投资创办人，而且假定会计的每一个账户都是一个独立的，或者拟人独立的利益主体，单独为之设置账户进行单独的利益核算。会计主体就是利益主体，就是账户主体，包括拟人的会计科目，拟人的账户户头，包括人和组织以及独立存在的需要单独设账核算的事和物；是以企业法人为核心的全体利益相关者，包括有独立人格的人和组织、以及没有独立人格的需要拟人化的人、组织、事和物。这种观念产生于十三世纪意大利文艺复兴时期的钱庄会计，是由钱庄会计理论发展而来的。当初的钱庄会计只为每一个有独立人格的债权人和债务人设置账户进行利益核算，后来发展到对没有独立人格的人和组织以及事和物，设置账户进行拟人化的利益核算，会计主体假定才应运而生了。
可见，会计主体，是指需要会计为之设置账户，具有独立人格，或者拟人化后具有相对独立人格的机构、组织、单位、人、事和物。会计主体假定，是指假定会计主体具有独立人格，有独立的利益诉求；如果没有，就拟人化，假定拥有。
因此，一个企业的会计主体，是一个以企业法人组织为核心的会计主体群，可能成千上万，绝不只是会计所服务的、领取工资的法人单位。
会计分期假定，是企业会计分期假定，是指，对企业持续经营假定期间的，各种会计主体存续时间，都按历法的规定，进行分期的利益配置和确认，而不管其自然寿命周期的长短。即假定其自然生命周期符合历法周期；
货币计量假定，是企业货币计量假定，是指对企业持续经营假定期间的，各种会计主体的数量变化，以货币为主要计量单位，且假定币值稳定，进行计量的方法；
权责发生制，是企业权责发生制，是指在企业持续经营假定期间内，对各会计主体的时空变化，在其变化发生的当期，以及其全部实现或完成的全周期内，进行合理配置和确认的一种权衡安排的惯例和规定。
（四）企业持续经营假定是企业的时间与空间统一体的持续经营假定，因而决定了企业会计核算的空间范围与时间范围，即决定了企业各利益主体的空间和时间范围，从而使企业会计主体假定失去了其在会计假定理论中第一序位的地位与作用了，并且因为企业法人已经国家工商局注册登记，取得了独立的法人资格，而失去了企业法人组织作为会计主体假定的主要意义，而仅限于各账户主体、各报表主体，继续体现会计主体假定所应有的意义了。
（五）企业持续经营假定决定了企业资产的存在，否则，企业无资产存在的必要；决定了资产的分类，否则不可能存在固定资产、无形资产及其他长期资产。因此，一切与资产相关的会计核算方法，包括资产形成的计价方法、资产的折旧和摊销方法、应收、预付、待摊、资产价值的重新估价（公允价值计量）方法等都是由企业持续经营假定来决定的。
（六）企业持续经营假定，决定了企业负债的存在，否则，不可能存在负债，更不可能存在长期负债。因此，企业持续经营假定决定了与负债相关的一切会计核算的方法。例如预收、应付、预提等。
（七）企业持续经营假定，决定了资本金及投入资本的存在，否则，没有人会投资办企业；并且决定了投入资本保全准则的存在，从而决定了实收资本与资本公积的独特核算体系及其核算方法的存在，包括资本公积不是企业的收入、不是企业的利润，只能是不能被分配的必须留归企业长期周转使用的非利润性收益独特的会计安排。
（八）企业持续经营假定决定了企业利益体系，尤其是企业盈利，即普通权收益（所有者收益、所有者利得）体系中利润及非利润性收益的构成，及其不同的核算方法；否则，不可能存在利润可分配及非利润性收益不可分配，只能长期经营周转使用的独特性会计安排。
（九）企业持续经营假定，决定了现代会计理论的基础，即第一会计恒等式的第一种形式的存在，否则，资产=优先权益+普通权益、资产=负债+所有者权益恒等式（西方资本主义会计恒等式的逻辑错误，本文后面阐述），不可能存在。换句话说，只要优先权益能继续与普通权益相加，或者说，只要负债能够继续与所有者权益相加，就说明企业还能够持续经营；否则，如果不能继续相加，企业就不可能持续经营了。
因此，企业持续经营假定是企业财务会计核算的前提、客体、对象、核心，以及在会计假定理论中处于第一序位，其他会计假定只能列在其后；并且，企业持续经营假定决定了除企业最终破产清算以外的会计核算的全部内容与方法。
